Crediti tributari: possibile l’insinuazione al passivo, da parte dell’agente della riscossione, sulla base dell’estratto di ruolo

In tema di accertamento del passivo fallimentare, anche dopo l’aggiornamento normativo in materia di non impugnabilità dell’estratto di ruolo e di limiti all’impugnabilità del ruolo, i crediti tributari possono essere insinuati al passivo fallimentare dall’agente della riscossione sulla base dell’estratto di ruolo, fermo restando che, in caso di contestazione del curatore e di conseguente ammissione con riserva, è onere della parte interessata attivarsi secondo le regole vigenti stabilite per l’impugnazione della cartella di pagamento (ovvero dell’avviso di accertamento o di addebito), in modo da chiedere al giudice delegato lo scioglimento della riserva, una volta che sia inutilmente decorso il termine prescritto per la proposizione della controversia davanti al giudice tributario, ovvero quando il giudizio sia stato definito con decisione irrevocabile o risulti altrimenti estinto.
Questo il principio fissato dai giudici (ordinanza numero 32399 del 12 dicembre 2025 della Cassazione) in merito ad un contenzioso relativo al credito vantato dal Fisco, pari a quasi 3milioni e 700mila euro, rispetto allo stato passivo della liquidazione giudiziale di una società in accomandita semplice e di un socio.
Il giudice del Tribunale ha ammesso allo stato passivo i crediti fondati sugli estratti di ruolo prodotti, escludendo la necessità di produrre anche la prova della previa notifica della cartella di pagamento o dell’avviso di accertamento o di addebito al debitore in bonis ovvero, a seguito della dichiarazione di fallimento, al curatore.
Per fare chiarezza, i magistrati di Cassazione richiamano il principio secondo cui, ai fini dell’insinuazione dei crediti tributari e previdenziali al passivo del fallimento (così come della liquidazione giudiziale), è sufficiente la produzione dell’estratto di ruolo, senza che occorra anche la previa notifica della cartella esattoriale, ovvero dell’avviso di accertamento o di addebito, fermo restando che, in caso di contestazioni del curatore, mentre per i crediti tributari (soggetti alla giurisdizione del giudice tributario) si rende necessaria l’ammissione con riserva, per i crediti previdenziali (soggetti invece alla giurisdizione del giudice ordinario) si rende necessaria, da parte del concessionario, l’integrazione della prova del credito sulla base di altri documenti giustificativi.

Tale orientamento è valido anche dopo l’aggiornamento normativo relativo alla non impugnabilità dell’estratto di ruolo e ai limiti all’impugnabilità del ruolo, aggiornamento con cui si è chiarito che l’estratto di ruolo non è impugnabile, e che il ruolo e la cartella di pagamento (che si assume invalidamente notificata) sono suscettibili di diretta impugnazione nei soli casi in cui il debitore che agisce in giudizio dimostri che dalla iscrizione a ruolo possa derivargli un pregiudizio per la partecipazione a una procedura di appalto, oppure per la riscossione di somme allo stesso dovute dai soggetti pubblici o, infine, per la perdita di un beneficio nei rapporti con una pubblica amministrazione.
Tale prospettiva è, chiariscono i giudici di Cassazione, valido anche dopo la novella legislativa, che non interferisce con il piano della insinuazione al passivo delle procedure concorsuali liquidatorie (come il fallimento, la liquidazione giudiziale o a liquidazione controllata) – altrove disciplinato – ma incide, semmai, sul diverso piano dell’ammissione con riserva del credito tributario.
Va aggiunto, però, che il riordino, nel 2024, del sistema nazionale della riscossione ha introdotto, tra le ipotesi di deroga alla non impugnabilità del ruolo e della cartella di pagamento invalidamente notificata, anche un riferimento alle procedure concorsuali disciplinate dal ‘Codice della crisi d’impresa e dell’insolvenza’. Per essere precisi, si è sancito che l’estratto di ruolo non è impugnabile e il ruolo e la cartella di pagamento (che si assume invalidamente notificata) sono suscettibili di diretta impugnazione nei casi in cui il debitore che agisce in giudizio dimostri che dall’iscrizione a ruolo possa derivargli un pregiudizio: per effetto di quanto previsto dal ‘Codice dei contratti pubblici’; per la riscossione di somme allo stesso dovute dai soggetti pubblici; per la perdita di un beneficio nei rapporti con una pubblica amministrazione; nell’ambito delle procedure previste dal ‘codice della crisi d’impresa e dell’insolvenza’; in relazione ad operazioni di finanziamento da parte di soggetti autorizzati; nell’ambito della cessione dell’azienda.
Tirando le some, il quadro normativo è chiaro: ferma restando la possibilità di chiedere l’ammissione al passivo sulla base del ruolo, e dunque allegando l’estratto di ruolo, la riserva di giurisdizione in favore del giudice tributario fa sì che, ogni qual volta sui crediti tributari così insinuati insorga contestazione, il giudice delegato non può che ammettere il credito con riserva, da sciogliere poi, su ricorso ad hoc, quando: sia inutilmente decorso il termine prescritto per la proposizione della controversia davanti al giudice competente; quel giudizio, eventualmente anche già pendente, sia stato definito con decisione irrevocabile, ovvero risulti altrimenti estinto. Ciò significa che la notificazione della cartella di pagamento (ovvero dell’avviso di accertamento o di addebito) non viene in rilievo ai fini dell’ammissione al passivo, ma, eventualmente, in una fase successiva, ai fini dello scioglimento della riserva.
Così, accanto all’ipotesi in cui un giudizio tributario sia già pendente, lo scenario che si può prospettare è articolato.
Qualora la notificazione della cartella sia stata già eseguita, e sia inutilmente decorso il termine per l’impugnazione, sarà interesse dell’agente della riscossione instare per lo scioglimento della riserva, onde far rilevare la definitività dell’atto. Qualora invece la cartella non sia stata validamente notificata, sarà sempre suo interesse procedervi, per far decorrere i termini di impugnazione da parte del curatore, o comunque del giudizio da questi promosso dinanzi al giudice tributario. Ma non può nemmeno escludersi che sia interesse dello stesso curatore assumere iniziative analoghe.
È proprio in questo quadro sistematico che si colloca l’insegnamento in base al quale il ruolo non rileva certo come titolo esecutivo, ma serve a individuare, anche ai fini degli accessori, i crediti opponibili alla massa e i relativi privilegi, ed altrettanto vale per l’estratto di ruolo, il quale, benché non sia atto impositivo, comunque contiene e, quindi, documenta gli elementi del ruolo, con la conseguenza che la notificazione della cartella è dunque quantomeno irrilevante: la funzione d’informare il curatore è assolta dal deposito della domanda d’insinuazione corredata di documenti dimostrativi come, appunto, l’estratto di ruolo, che consente, qualora siano ancora ammesse contestazioni, quanto ai crediti tributari, di proporre impugnazione dinanzi alle Commissioni tributarie e, in relazione agli altri, d’integrare la documentazione giustificativa già prodotta. Di qui la conclusione che la norma sopravvenuta, quindi, non è applicabile, perché non si discute di tutela immediata a fronte di un atto della riscossione non notificato: nel caso del fallimento, non si prospetta alcun atto successivo alla cartella, posto che la riscossione è esclusa dall’esecuzione concorsuale in atto, e l’interesse, che è quello a opporsi all’ammissione del credito, è in re ipsa.
Può dunque ribadirsi che la richiesta di ammissione al passivo concorsuale può avvenire semplicemente sulla base del ruolo, e che a tali fini non occorre che l’avviso di accertamento o quello di addebito siano previamente notificati, essendo sufficiente la produzione dell’estratto di ruolo: una cosa è infatti l’ammissione al passivo, un’altra è come il curatore possa contestare, a seguito della eventuale ammissione con riserva, la fondatezza della pretesa tributaria.
Se quindi è vero che il ruolo integra un atto impositivo espressamente previsto e regolato dalla legge, contenente la pretesa economica dell’ente impositore, mentre l’estratto di ruolo è un documento (elaborato informatico) formato dall’agente della riscossione, contenente gli elementi del ruolo, ciò non significa che addirittura l’estratto di ruolo non esista nel mondo giuridico, in quanto esso rappresenta proprio la fedele riproduzione della parte del ruolo relativa alle pretese creditorie azionate (o azionabili) verso il debitore con la cartella esattoriale ed entro questi limiti costituisce prova idonea dell’entità e della natura del credito portato dalla cartella esattoriale, a prescindere dalla notifica di questa, fatta salva la facoltà del curatore di sollevare contestazioni, da risolvere però non in sede concorsuale, ma dinanzi al giudice tributario.
Non rileva, allora, che il ruolo, quale atto interno di consegna dell’elenco dei debitori e delle somme da essi dovute dal titolare del credito al delegato alla riscossione, non costituisca autonomo titolo per procedere nell’esecuzione forzata speciale, come è invece la cartella di pagamento, da notificare perciò entro precisi termini decadenziali.
Indubbiamente, la cartella di pagamento (redatta in conformità al modello approvato con provvedimento del direttore dell’Agenzia delle Entrate) contiene l’indicazione della data in cui il ruolo è stato reso esecutivo e l’intimazione ad adempiere l’obbligo risultante dal ruolo entro il termine di sessanta giorni dalla notificazione, con l’avvertimento che, in mancanza, si procederà a esecuzione forzata (perciò essendo stata assimilata all’atto di precetto). Ed altrettanto indubbiamente la notifica della cartella di pagamento ha la funzione di comunicare al debitore l’avvenuta iscrizione a ruolo, intimargliene il pagamento, consentirgli l’impugnativa ed attivare l’azione esecutiva. Ma queste funzioni devono confrontarsi con le regole proprie del sistema fallimentare, come il divieto di azioni esecutive e l’inefficacia ex lege dei pagamenti eseguiti dal debitore dopo la dichiarazione di fallimento.
Viceversa, ai fini dell’insinuazione al passivo fallimentare, ove viene in rilievo solo l’accertamento del credito, la funzione informativa è debitamente assolta dalla domanda, mentre il regime delle impugnazioni dinanzi al giudice tributario seguirà le regole tempo per tempo vigenti.